投资者对联营企业追加投资成本的确定

 

关于投资者在增加投资后继续对被投资单位产生重大影响或共同控制的会计核算，中国的会计准则遵循了与国际会计准则持续融合的庄严承诺。中外会计准则在额外投资期间确定长期股权投资成本没有区别。额外投资成本根据额外投资的初始成本和合资企业在额外投资日的公允价值确定，原投资的账面价值不予调整。在计算第一次采用股权法时间点和额外投资时间点商誉时，合资企业可以识别净资产的公允价值。因此，有一种说法是，合资企业在额外投资后的长期股权投资是混合定价的。我认为上述处理并不违反资产计价一致性原则。在不跨越会计界限、不存在一揽子交易的情况下，对联营企业的额外投资是一项独立的业务。前后两次商誉计算中使用的联营企业可识别净资产公允价值金额不同，无需调整现有计价金额。根据权益法核算规则，初始投资成本按支付对价的公允价值确定，不同时点支付?价格的公允价值也会发生变化（如支付对价为非货币性资产，不同时点的公允价值不一定相同），价格一致性可以维持和延续。中外会计准则要求在额外投资时综合考虑前后商誉，不调整原投资账面价值，也是基于合资企业额外投资业务中涉及的公允价值变化属于量变过程。本文没有讨论联营企业回购股权资本导致投资者持股比例增加的情况。

 

例:A公司在20岁×6年1月1日出资300万元，从其他投资者手中取得B公司25%的股权，当日，B公司净资产账面价值为100万元可辨认净资产的公允价值为1000万元万元。B公司2000万元。×6年实现利润100万元，增加其他综合收益40万元，200万元×7年1月1日以20×6年1月1日，可识别净资产公允价值为基础，持续计算净资产账面价值为1 可辨认净资产公允价值140万元存货评估增值为200万元，差额60万元，存货评估增值为200万元×7年已售出。20×7年1月1日，A公司从B公司其他投资者手中取得B公司15%的股份，以银行存款210万元作为支付对价。增加投资后，继续采用权益法核算。20×B公司7年实现利润140万元。

 

20×B公司6年1月1日初始投资时：

 

借：长期股权投资――投资成本 300万

 

贷款：银行存款 300万

 

20×6年1月1日，A公司享有B公司1股权益 000×25%=250(万元)，商誉为300-250=50(万元)。权益法下的商誉不单独反映，计入长期股权投资成本。初始成本在300万元以上，股权份额在250万元以上，初始投资成本为投资成本。 　　20×6年底调整长期股权投资账面价值：

 

确认的投资收益为1000×25%=25（万元）×25%=10（万元）×6年底，B公司长期股权投资账面价值为300+35=335(万元)。

 

借：长期股权投资――损益调整 35万

 

贷款：投资收益 25万

 

其他综合收益 10万

 

20×B公司于7年1月1日追加投资时：

 

A公司附加投资初始成本为210万元，B公司附加投资日可识别净资产公允价值股份为1 200×15%=180(万元)，形成的商誉为210-180=30(万元)，两次投资形成的商誉为正，因此，额外投资成本为210万元。

 

借：长期股权投资――投资成本 210万

 

贷款：银行存款 210万

 

A公司对B公司长期股权投资的账面价值为335+210=545(万元)。