实证会计研究中的基本问题

 

1．实证会计研究的本质。一个普遍接受的观点是，标准化会计研究所回答了“应该是什么”的问题，实证会计研究所回答了“实际是什么”的问题，实证会计研究的目的是解释和预测会计实践，标准化会计研究的目的是标准化会计实践。一个简单的类比是，如果你叔叔，一条河，实证会计研究告诉你，人们过去是过去的，标准会计研究告诉你是过去的桥梁，还是过去的过去。从这个意义上说，实证会计研究更注重科学性，标准会计研究更注重哲学性。

 

2．实证会计研究的原因。实证会计研究在美国得到了前所未有的发展，瓦茨 (Ross L. Watts)和齐默尔曼 (Jerold L. Zimmerman)认为主要是由需求驱动的，主要来自三个方面。(1)信息需求，公司很多利益相关者需要做出与会计报告相关的决定。为了维护自己的利益，需要了解相关的实证会计研究成果；(2)教学需求，教师需要在教学过程中向学生解释各种会计程序的差异，使学生容易理解，实证会计研究正好满足了这一要求；(3)政策需求，政府在制定政策的过程中，各方面的人都在为一定的目标说话。他们需要证明自己的观点是正确的，实证会计研究也满足了他们的需求。有时候研究人员并不打算为他们提供证据，而是被他们用来证明自己的观点。

 

中国的情况不同，对实证会计研究成果的需求也没有美国那么强烈。在信息需求方面，中国投资者和证券市场的现状决定了他们对会计信息本身不够重视，更不用说利用会计信息获得的研究成果了；在教学需求方面，只有少数高校和教师使用实证会计研究成果进行教学，这需要更多的人投入更多的精力来完成；我国在制定政策的过程中游说较少，争议各方没有注意到实证会计研究成果的出现。这并不是说中国对实证会计研究没有需求。例如，学者对学术成果的追求是一个重要的需求。近年来，实证会计研究的供给发生了一些变化。证券市场的发展、数据的丰富和相关学科的整合，为实证会计研究提供了可能性和基础，也降低了研究成本，特别是一些年轻学者的加入，促进了实证会计研究的发展。因此，我国的实证会计研究主要是由供给驱动的，而不是由需求驱动的。

 

3．对实证会计研究的态度。虽然实证会计研究取得了一些成果，从事这项研究的学者越来越多，但人们仍在继续：实证会计研究有用吗？我们猜他们关心的是实证会计研究是否对我国会计理论和实践做出了贡献。答案是肯定的，但贡献的形式是不同的。有些实证结果对理论和实践有直接贡献，但大多数实证结果不能直接作用于理论或实践，而只是间接贡献。一项研究（例如，对公司治理结构的研究）就像一堵墙。每篇文章都只是一块砖。有些砖会埋在墙里，好像没用。但是，如果整面墙都能支撑高层建筑，那么我们认为每一块砖都有贡献。因为每一篇文章都是在前人研究成果的基础上迈出的一小步，“没有硅步，没有千里”，这些研究成果也有助于理论和实践。我们相信“真理”是存在的，但我们不知道“真理”在哪里，“真理”在哪里可能并不重要，重要的是我们在进步，在前进。

 

同时，我们也应该看到客观环境复杂，实证会计研究中使用的数据是客观环境的抽象，我们使用这些数据研究具体问题，将不可避免地忽略一个，因此，每篇实证文章都会有一定的局限性，很难做到完美。实证文章应允许批评，如果批评可以针对实证过程 (包括结论的解释)，而不是用自己的逻辑来评价结论，有助于提高实证会计研究水平。另一方面，实证会计研究的哲学基础是波普尔的证伪主义，这表明一个理论只能被证明是错误的，而不能被证明是正确的。正因为如此，实证会计研究才能有前进的动力，不断提高自己。对于实证会计研究，我们注意到人们对研究态度和数学方法的批评较多。实证会计研究主要依靠数据，但研究的主题选择、方法和结论往往受到研究态度的影响，严格学者的结论将更加可信。研究结论不仅要让别人相信，还要让自己相信后者是一个比前者更困难的过程。在实证过程中，有些学者经过多次实验才找到最终结果，只向外界报告最终结果。当然，别人只看到最终结果很容易相信。只有这些学者知道选择这个模型只是因为它符合他们自己的结果。标准化的实证会计研究过程是先提出假设，然后收集数据进行测试，而一些学者经常先收集数据进行测试，然后提出假设，这一过程违背了实证会计研究的初衷。个别学者不正确的学术态度只是他的个人问题，不能代表整个学术界。作为一名社会科学研究者，他应该受到社会责任感的驱使，这样学者才能得出真正有用的研究结论。实证会计研究的另一个批评是数学方法太复杂，在数字游戏中，这在美国可能更突出，中国大多数实证会计研究所使用的方法非常简单，没有太复杂的问题，但这也提醒我们，数学方法是否简单与实证研究结论的可接受性有很大关系。

 

4．实证会计研究的方法论。实证会计研究所涉及的领域越来越广泛，使用的方法也越来越复杂。从广义上讲，实证会计研究 (empiricalaccountingresearch)又称经验会计研究，主要包括以下五种方法：实验室实验 (laboratoryexperiments)、实地试验 (fieldecperiments)、实地研究或案例研究 (fieldstudiesorcasestudies)、调查研究 (surveyresearch)和档案研究 (archivalresearch)，所研究的领域包括财务会计、管理会计和审计的各个方面。但狭义的实证会计研究 (surveyresearch)多指档案研究 (archivalresearch)，主要涉及财务会计研究，也有一些审计研究。另一个相关概念(positive accounting research)只是档案研究 (archivalresearch)研究范围与实证会计研究相比 (empiricalaccountingresearch)要小得多，主要研究经理对会计政策的选择。

 

我国会计学家对方法论的研究很少，特别是对实证会计研究方法的研究较少，但对方法论的研究对实证会计研究是有益的。一般认为，实证会计研究的方法论只能在实践中逐步学习，只能通过实践掌握，不能直接从书本中获得，但方法论的指导无疑对研究者有帮助。目前，我国研究人员在实证会计研究过程中主要参考自身文献中的研究方法，但这些文献只能教研究人员如何做，而不能教研究人员为什么这样做以及对研究结论的影响。对于一项深入的研究，他们只知道如何做 (how)这还不够，还要知道为什么要这样做 (why)，只有这样，我们才能在继承前人成就的基础上前进。目前，我国仍缺乏方法论对研究者的指导。