实践中难以界定两个概念的原因分析

 

可能造成的审计责任主要包括：（审计人员自身原因，如注册会计师未完全严格遵守《独立审计准则》和《注册会计师法》的要求，或缺乏良好的职业道德。“深圳袁野”案、“长城案”、衡水诈骗案旧三大案件，以及“琼民源”、“红光产业”、“东方锅炉”的三个新案件是由于审计人员没有按照独立审计准则的要求进行的；（被审计单位的原因主要包括客户的错误、欺诈、违法行为和业务失败。

 

在我国注册会计师审计中仍存在一些实际问题，导致会计责任和审计责任的定义不明确，主要原因如下：

 

（1）注册会计师缺乏独立性

 

独立审计的主体是超越独立地位的注册会计师，这是一种委托审计，而不是强制审计。因此，独立审计应具有双重独立性，不仅要独立于客户，还要独立于被审计单位。目前，会计师事务所的“附属制度”（虽然“脱钩”工作正在进行中）和行政干预问题仍然非常突出，注册会计师和会计师事务所难以实现真正的独立，打破行业和地区垄断。这是实践中对会计责任和审计责任没有明确界定的一个非常重要的因素。

 

（2）两个概念理解上的差异

 

目前，我国对会计责任和审计责任的理解存在差异。

 

1. 会计执业与公众理解的差异

 

注册会计师审计的目的是通过审计合理保证被审计单位会计报表的可靠性，使会计报表的用户能够做出合理的判断和决策。但注册会计师审计并不是对被审计单位会计报表的正确性、合法性和完整性作出100%的承诺，而是对被审计单位未来发展、经济效益和效率的肯定性保证。然而，我国注册会计师事业发展时间不长，公众对民间审计行为的性质和审计报告的意义存在一定程度的误解，公众审计期望与审计实际作用之间存在一定差距，这也是会计责任与审计责任界定不明确的另一个客观原因。

 

此外，注册会计师行业在中国起步较晚，公众对注册会计师审计的理解和协助作用也很大程度上缺乏。例如，在审计业务中，需要使用函证获取审计证据，事务所向与被审计单位相关的各方发出函证，但不能保证有效收到答复。公众对注册会计师行业潜意识的不合作无疑给审计工作带来了一定的困难，从而影响了审计质量。

 

2. 企业与事务所之间的差异

 

会计责任和审计责任难以界定，两者相互转移风险的原因之一是两个责任承担者的角度不同，代表不同的利益主体，被审计单位与事务所之间存在利益冲突。

 

被审计单位总是以“审计单位应当检查存在的问题”为由逃避会计责任。但现代审计从详细审计发展到抽样审计，从审计取证的广度来看，不可能涉及企业的所有凭证和账簿；从审计取证的深度来看，审计工作只是短时间内对企业会计信息真实性和公平性的重新认定，审计人员只是从原始凭证中推理业务的原因和过程，理解程度非常不全面。如果企业经理、会计人员及相关方串通欺诈，审计风险将大大增加。因此，只能承担审计错误造成的审计责任。

 

在我国会计人员素质普遍较低的情况下，一些事务所从事的业务，如代理记账、代理报表等，确实给会计责任和审计责任的界定带来了困难。注册会计师代理业务时，作为审计人员，代表会计主体。如果事务所根据编制的报表审计错误甚至虚假的会计信息，两者的责任界定将变得非常模糊。

 

（3）法律不完善

 

1. 会计准则不确定性

 

会计准则对许多交易和事项采用可选的会计方法。这种选择性和标准外业务的会计处理是导致会计和审计责任不明确的原因。这种选择性使得公司根据编制会计报告有许多替代会计方法，独立审计人员在选择会计方法时缺乏明确的标准，使会计责任容易转移到审计责任上，造成注册会计师的法律责任。

 

2. 责任对象不明确

 

在我国现行标准中，对审计人员的责任对象没有明确规定，对企业管理部门的会计责任对象也没有相关法律明确规定。由于没有责任对象，会计责任和审计责任的定义可能很模糊。

 

3. 职业判断没有明确的依据

 

在独立审计过程中，注册会计师的专业判断往往需要运用，在区分会计责任和审计责任时具有较强的主观性。例如，注册会计师对“重要性”的评价、会计准则和审计准则都有规定，但会计人员和审计人员都需要使用专业判断。由于环境不同于各自的目标，两者的专业判断不可能完全相同，对重要性原则的判断是影响审计质量的一个非常重要的因素。一旦涉及到两者的责任，就很难确定会计人员是误用会计政策，还是审计人员没有保持应有的专业谨慎。

 

另一个例子是，这个问题也存在于公司重组和上市的审计中。目前，大多数上市公司都是在原国有企业的基础上重组的。在上市前公司的整体重组、分立重组或合并重组中，需要模拟重组后企业前三年的会计报表。虽然模拟会计报表也经过注册会计师审计，但由于没有与报表模拟相关的会计准则和审计准则，注册会计师在审计过程中更依赖其专业判断，难以区分会计责任、审计责任和资产评估责任。

 

除上述因素外，两者的责任也相互混淆，部分原因是双方在一些容易模糊的概念上大下文章。比如“错误与欺骗”、“经营失败与审计失败”、审计的“真实性”、会计中的“合法性”和“真实性”、“合法性”的不同含义等。实际操作主观性强，难以严格界定。